GmbH-Reform – Wesentliche steuerliche Auswirkungen

Die im ersten Artikel des Abschnitts „Recht aktuell“ (ab S. 2) dargestellte GmbH-Reform durch das Gesetz zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bekämpfung von Missbräuchen („MoMiG“) ändert auch in steuerlicher Hinsicht für GmbHs und deren Gesellschafter manches. Die bedeutendsten Änderungen bestehen in Folgendem:

  • Gewährt ein Gesellschafter „seiner“ Gesellschaft ein Darlehen oder übernimmt er eine Bürgschaft für die Gesellschaft, kann der Ausfall daraus resultierender Forderungen zu nachträglichen Anschaffungskosten auf die Anteile an der Gesellschaft führen. Ob nachträgliche Anschaffungskosten vorliegen, wird bislang streng nach gesellschaftsrechtlichen Maßstäben entschieden: Nur eigenkapitalersetzende Finanzierungen können zu nachträglichen Anschaffungskosten führen. Nach dem MoMiG wird allerdings die Rechtsfigur des eigenkapitalersetzenden Darlehens und der eigenkapitalersetzenden Bürgschaft aufgegeben. Vielmehr ist jedes Gesellschafterdarlehen bei Eintritt der Insolvenz nachrangig. Gegenwärtig noch völlig unklar ist, ob daraus resultierend zukünftig jeder Ausfall einer Gesellschafterforderung zu nachträglichen Anschaffungskosten führt oder ob die bisherigen Fallgruppen des Eigenkapitalersatzrechts – trotz dessen Aufhebung – für Steuerzwecke fort gelten.
  • Ist die Gesellschaft in wirtschaftliche Schwierigkeiten geraten und soll zur Vermeidung der bilanziellen Überschuldung der Rangrücktritt eines Gesellschafterdarlehens vereinbart werden, besteht bisher die Schwierigkeit einer Formulierung, die den zivilrechtlichen Vorgaben für die Außerachtlassung im Überschuldungsstatus entspricht, andererseits aber die Passivierung der Verbindlichkeit in der Steuerbilanz nicht gefährdet. In der Steuerbilanz darf weder eine Verbindlichkeit angesetzt noch eine Rückstellung gebildet werden, wenn die Verpflichtung nur zu erfüllen ist, soweit künftig Einnahmen oder Gewinne anfallen. Die Praxis hat sich bislang mit sogenannten qualifizierten Rangrücktrittserklärungen beholfen, die die Überschuldung beseitigt haben, ohne in der Steuerbilanz zu einem Ertrag zu führen. Zivilrechtlich ist seit Inkrafttreten der GmbH-Reform allerdings ein einfacher Rangrücktritt ausreichend, um die Überschuldung zu beseitigen. Derartige einfache Rangrücktrittserklärungen sind von der Finanzverwaltung in der Vergangenheit jedoch mehrfach als steuerlich problematisch angesehen worden. Bis zu einer Klarstellung durch die Finanzverwaltung oder Rechtsprechung sollte aus Vorsichtsgründen auch weiterhin immer ein qualifizierter Rangrücktritt vereinbart werden, auch wenn dies insolvenzrechtlich nicht erforderlich ist.

Fazit

Aus der GmbH-Reform ergeben sich nicht nur Änderungen im Gesellschafts- und Insolvenzrecht, sondern auch etliche Auswirkungen auf die Besteuerung der GmbH und ihrer Gesellschafter, insbesondere da sich voraussichtlich bedeutsame Änderungen im Bereich nachträglicher Anschaffungskosten aus Gesellschafter-Fremdfinanzierungsmaßnahmen ergeben.

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